一、問題源起：
(一)本件案例，高等法院[1]認為，被告許某、林某與納稅義務人張某共同實施以假買賣真贈與之方式意圖逃漏稅捐，被告許某與林某在納稅義務人張某死亡後，仍偽造張某名義之切結書及申請書，提出於地政機關行使，涉有觸犯稅捐稽徵法第四十一條及刑法第二百一十六條之罪，判決被告許某與林某共同犯行使偽造私文書罪。
(二)最高法院[2]則認為，逃漏稅捐罪，係屬身分犯，納稅義務人生前雖有夥同他人逃稅之計畫，未及實行完了，行為人已先死亡，該行為人已不能成立該罪，其他非納稅義務人之餘夥，縱然續行未了事務，仍無從附麗，無依刑法第三十一條第一項規定論以共犯之餘地。
二、問題分析：
(一)刑法第三十一條第一項本文規定「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。」所謂因特定關係成立之罪，就法條文義觀之，並未限於該罪業已成立。但在實務運作上，最高法院將前開規定作目的性限縮解釋，須待有身分關係或其他特定關係之人已成立犯罪，始得對無身分關係或其他特定關係之人，論以正犯或共犯。
(二)此種解釋方式，乃因身分犯罪之特殊性使然。基於刑事法上罪刑法定主義，犯罪之成立，主體限於身分或其他特定關係者，無該身分或其他特定關係之人，無由自己成立該犯罪，否則即違反刑法第一條罪刑法定主義。而主體限於身分或其他特定關係之犯罪，具有該身分或其他特定關係之行為人，其後之犯罪不成立，亦不得對無該身分或其他特定關係之共同行為人論以身分犯罪，否則亦屬違反刑法第一條罪刑法定主義。
三、小結：
刑事法採罪刑法定主義，條文之解釋宜適度限縮，以達到保障人權以及刑罰最後手段性之目的。本件身分犯罪之共犯成立，須以具有該身分或特定關係之人成立犯罪為先決條件，值得參考。
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註[1]：臺灣高等法院98年度上訴字第3521號刑事判決
註[2]：最高法院102年度台上字第2415號刑事判決
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